4.3 应收及预付款项
应收及预付款项是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括应收款项和预付款项。应收款项包括应收票据、应收账款和其他应收款等；预付款项则是指企业按照合同规定预付的款项，如预付账款等。
应收账款较大说明了什么？
应收账款数额有多大？资料显示，一些公司期末应收账款净额在总资产中已占到相当高的比例。据统计，在 1999年3月1日至15日公布年报的100家左右上市公司中，有 9家该项比例在 30%以上。重庆东源应收账款净额占总资产的53%，大同水泥也达到了44%，甚至个别业绩较好的公司也在其列，如合金股份等，显示出这些公司在经营规模快速扩张的同时，资金回收的力度却并没有完全跟上。
应收账款的增长到底有多快？仍以前述的100家左右上市公司为“样本”，有40家公司在主营业务收入增长的同时，应收账款有了更加迅速的增长，其中有17家公司的增长幅度超过或接近100%。赣能股份主营业务收入增长了20%，但同时期应收账款也新增8 510万元，增幅达136%，四川湖山主营业务收入几乎与去年持平，应收账款却是期初的2倍，除此之外，有 15家公司在主营业务收入同比减少的同时，应收账款却依然保持增长势头，其中甚至有8家增幅超过80%，如长春长玲，主营业务收入减少了 25%，应收账款却猛增 89%，期末已达到1.44亿元，这些公司实际上面临“两难”的境地：一面要积极地“做大”销售，另一面须尽力抑制应收账款的过快增长，如何兼顾二者，将是公司面临的一个实际问题。
应收账款对公司的经营实绩到底有何影响？可以说，以往投资者较难对此有一个清晰直观的了解。但是，由于 1999年报新增了现金流量表，投资者可以把公司实现收入和利润的情况与现金收付的情况联系起来考虑，应收账款的过快增长，无疑意味着并没有那么多“实实在在”的收入在当年内进入公司，这在财务报表上，直接表现为经营净现金流入偏低，如民族化工，由于期末应收账款与主营业务收入的比值高达83%，虽然实现了2 786万元的营业利润，却“只见钱出，不见钱进”。在前述“样本”中，期末应收账款净额占主营业务收入比例在50%以上的公司有22家，这其中只有3家经营净现金流入与营业利润的比值达到了100%，多数该项比值相当低，甚至有11家出现了经营净现金流出，忙活了一年却没在主业上拿到钱，原因之一正是大量的收入仍然停留在账上。
——摘自《上海证券报》1999年3月23日
4.3.1应收票据
在商业信用发达的西方国家，企业的商业经营活动中大量而广泛地使用商业票据。我国使用商业票据结算方式，随着市场经济的发展也将被广泛使用，要求会计上要反映其签发、转让、贴现等会计信息。
1.应收票据的概念和种类
应收票据（Notes Receivable）是企业持有的、尚未到期兑现的商业票据。票据是一种载有一定的付款日期、付款地点、付款金额和付款人的无条件支付的流通证券，也是一种可以由持票人自由转让给他人的债权凭证。票据包括支票、本票和汇票，但在我国会计实务中，支票、银行本票及银行汇票均为见票即付的票据，无需将其列入应收票据予以处理。应收票据是企业持有的未到期或未兑现的商业汇票。
商业汇票一般有三种分类方法：
（1）按承兑人不同可以分为商业承兑汇票和银行承兑汇票
承兑是汇票付款人承诺在汇票到期日支付汇票金额的行为。商业汇票必须经承兑后方可生效。
商业承兑汇票是指由收款人签发，经付款人承兑，或由付款人签发并承兑的汇票。商业承兑汇票必须经由付款人承兑，在汇票上签署“承兑”字样并加盖与预留银行印鉴相符的印章，方才具有法律效力。对其所承兑的汇票，付款人应负有到期无条件支付票款的责任；而银行只负责在汇票到期日凭票将款项从付款人账户划转给收款人或贴现银行，如果付款人银行存款余额不足支付票款，银行则直接将票据退还收款人，由双方自行处理，银行不负担付款责任。
银行承兑汇票是指由在承兑银行开立存款账户的存款人（这里也是出票人）签发，由承兑银行承兑的票据。企业申请使用银行承兑汇票时，应向其承兑银行按票面金额的万分之五交纳手续费。银行承兑汇票的出票人应于汇票到期前将票款足额交存其开户银行，承兑银行应在汇票到期日或到期日后的见票当日支付票款。银行承兑汇票的出票人于汇票到期前未能足额交存票款时，承兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收利息。
（2）按是否计息分为不带息商业汇票和带息商业汇票
不带息商业汇票是指票据到期时，承兑人只按票面金额（即面值）向收款人或被背书人支付款项的汇票，其票据到期值等于其面值（我国目前主要使用不带息商业汇票）。
带息商业汇票是指票据到期时，承兑人应按票面金额加上票据规定利息率计算的到期利息向收款人或被背书人支付款项的汇票。带息票据的到期值等于其面值加上到期应计利息。
（3）按票据是否带有追索权可分为带追索权的商业汇票和不带追索权的商业汇票
追索权是指企业在转让应收款项的情况下，接受应收款项转让方在应收款项遭拒付或逾期时，向该应收款项转让方索取应收金额的权利。在我国，商业票据可以背书转让，持票人可以对背书人、出票人以及票据的其他债务人行使追索权。就应收票据贴现而言，银行承兑汇票的贴现不会使企业被追索，企业也就不会因汇票的贴现而发生或有负债（负债的不确定性）；商业承兑汇票的贴现企业会因汇票贴现而发生或有负债。
2.应收票据的核算
为了反映和监督应收票据取得、票款收回等经济业务，企业应当设置“应收票据”科目，借方登记取得的应收票据的面值，贷方登记到期收回票款或到期前向银行贴现的应收票据的票面余额，期末余额在借方，反映企业持有的商业汇票的票面金额。本科目可按照开出承兑商业汇票的单位进行明细核算。
（1）取得应收票据和收回到期票款
应收票据取得的原因不同，其会计处理亦有所区别。因债务人抵偿前欠货款而取得的应收票据，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目；因企业销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，借记“应收票据”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费 ——应交增值税（销项税额）”等科目。商业汇票到期收回款项时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。
【例4-25】甲公司2009年3月1日向乙公司销售一批产品，货款为1 500 000元，尚未收到，已办妥托收手续，适用增值税税率为17%。则甲公司应作如下会计处理：
借：应收账款 1 755 000
贷：主营业务收入 1 500 000
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 255 000
3月15日，甲公司收到乙公司寄来一张3个月期的商业承兑汇票，面值为1 755 000元，抵付产品货款。甲公司应作如下会计处理：
借：应收票据 1 755 000
贷：应收账款 1 755 000
在本例中，乙公司用商业承兑汇票抵偿前欠的货款1 755 000元，应借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。
6月15日，甲公司上述应收票据到期收回票面金额1 755 000元存入银行。甲公司应作如下会计处理：
借：银行存款 1 755 000
贷：应收票据 1 755 000
（2）转让应收票据
实务中，企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。背书是指在票据背面或者粘单上记载有关事项并签章的票据行为。背书转让的，背书人应当承担票据责任。企业将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”科目，按商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。
【例4-26】承【例4-25】，假定甲公司于4月15日将上述应收票据背书转让，以取得生产经营所需的A种材料，该材料金额为1500000元，适用增值税税率为17%。应作如下会计处理。
借：原材料 1 500 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 255 000
贷：应收票据 1 755 000
（3）应收票据的贴现
企业资金短缺时，可将未到期的应收票据经过背书，向银行申请融资，以便获得所需的资金。贴现（Discount）是指票据持有人将未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现息，然后将余款付给持票人，作为银行对企业的短期贷款。这种融资方式称为应收票据的贴现。
企业持未到期的商业汇票向银行贴现，应按实际收到的金额（即减去贴现息后的净额），借记“银行存款”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目或“短期借款”科目。按其差额，借记或贷记“财务费用”等科目。
应收票据的贴现要计算到期值、贴现息和贴现净额（贴现实得金额），并据以登记有关科目：
① 票据的到期值为票面价值加上到期应计利息，即：
票据到期值=票据面值×（1+票面利率×票据期限）
利率 ——是指票面规定的利率，一般以年利率表示，如需换成月利率或日利率时，每月统一按30天计算，全年按360天计算。
期限 ——是指从票据生效之日起到票据到期日止的时间间隔，其在票据中有两种表示方法：
第一种以月数表示，即按月计息计算时一律以次月对日为1个月（3月18日出票，期限为3个月，则到期日为6月18日），每月按30天计算，而不论实际日历天数是多少，不满1个月的零头天数，则按实际日历天数计算。当签发承兑票据的日期为某月月末时，统一到期月份的最后一日为到期日（1月31日出票期限为1个月、2个月、3个月的商业票据，其到期日分别为2月28日（闰年为2月29日）、3月31日和4月30日）。
例如一张面值为100 000元、利率为9%、4个月到期的商业汇票，其出票日为6月8日，其票据的到期日应为10月8日，票据到期应计利息为：
100000×9%×4/12=3 000（元）
第二种以日数表示，即按日计息。计算时以实际日历天数计算到期日及利息，在签发承兑日和票据到期日这两天中只计算其中的一天。如3月2日签发承兑的期限为180天的商业承兑汇票，其到期日为8月29日。计算如下：
3月份剩余29 （31-2） （3月2日未算进）
4月份全月30
5月份全月31
6月份全月30
7月份全月31
8月份还需29 （到期日为8月29日）
又如1月31日出票（当年2月份为28天）的期限为30天、60天、90天的商业票据，其到期日分别为3月2日、4月1日、5月1日。
例如一张面值为100 000元、利率为9%、120天到期的商业汇票，其出票日为6月8日，其票据的到期日应为10月6日，票据到期应计利息为：
100000×9%×120/360=3 000（元）
② 贴现息和贴现实得金额的计算
贴现息=票据到期值×贴现率×贴现天数
贴现实得金额=票据到期值-贴现息
注：贴现天数（贴现期）是指自贴现日起至票据到期日止的实际天数，在贴现日和票据到期日这两天中，只计算其中的一天。
贴现天数=（贴现当月月末-贴现日）+整月天数+到期日
如果2月10日将1月31日（当年2月份为28天）签发承兑的期限为30天、60天、90天，到期日分别为3月2日、4月1日、5月1日的商业汇票贴现，其贴现天数分别为
30天到期：贴现天数=（28-10）+0+2=20天
60天到期：贴现天数=（28-10）+31+1=50天
90天到期：贴现天数=（28-10）+31+30+1=80天
【例4-27】甲企业2009年6月21日销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200 000元，增值税为34000元。当日收到乙企业签发的票面利率为9%，期限为180天的商业承兑汇票一张，该票据的相关销售商品收入符合收入确认条件。
甲企业的账务处理如下：
（1）销售实现时流动资产。
借：应收票据 234000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 34 000
（2）甲企业于当年7月12日持该票据向银行贴现，银行贴现率为12%。银行拥有追索权。则甲企业应按票据面值确认短期借款，按实际收到的金额（即减去贴现息后的净额）与票据金额之间的差额确认“财务费用”。
计算该企业应收票据贴现所得金额：② 到期日12月18日
① 票据到期值=234 000×（1+9%×180/360）=244 530（元）
6月 30-21=9天
7月 31天
8月 31天
9月 30天
10月 31天
11月 30天
12月 18天
③ 贴现天数=（31-12）+31+30+31+30+18=159天
④ 贴现息=244 530×12%×159/360=12960（元）
⑤ 贴现所得金额=244 530-12 960=231570（元）
账务处理：
借：银行存款 231 570
财务费用 2 430
贷：短期借款 234 000
3.应收票据登记簿
企业应设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。
4.3.2 应收账款
1.应收账款的确认与计价
应收账款（Accounts Receivable）是指企业因销售商品、提供劳务等经营活动，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项，主要包括企业销售商品或提供劳务等应向有关债务人收取的价款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。
应收账款是销售商品或提供劳务后，应（可以）向购货企业或个人收取的款项。由于它是因赊销业务而产生的（商业信用结算方式），因此，在销售成立时既要确认销售收入，又要确认应收账款。企业销售收入的确认，应满足五个条件（将在收入、费用和利润一章论述）。当销售收入确认的条件满足后，但由于现金暂时尚未流入企业，意味着赊销已经成立，企业应确认与此相关的应收账款。
企业的应收账款产生于购销活动（主要经营业务），它不包括各种非主要经营业务发生的应收款项，例如存出的保证金和押金、购货的预付定金、对职工或股东的预付款、预付分公司款、应收入股款、与企业主要经营业务无关的应收款项、超过一年的应收分期销货款以及采用商业汇票结算方式销售商品的债权等，均不属于应收账款的范围。
应收账款的计价就是确定应收账款的入账金额，并合理估计其可收回金额。在通常情况下，应根据实际发生交易价格确认应收账款的入账价值。它包括发票金额和代购货单位垫付的运费两个部分。但企业为了及时回笼货款，在销售时往往实行折扣政策；如果发生销售折扣（包括商业折扣和现金折扣、销售退回与折让），应收账款的入账金额的确认则应考虑这些因素。
（1）商业折扣
所谓商业折扣（Commercial Discount），就是在销售商品或提供劳务时，从价目表的报价中扣除的一定数额。企业以扣减后的金额作为销售发票价格。企业之所以对客户提供商业折扣，往往是基于多种原因，如避免更改价目表，为不同的顾客或不同的购货数量提供不同的价格，向竞争对手隐瞒真实的发票价格，等等。商业折扣通常以百分比来表示，如 5%、10%等，也可以用金额表示，如100元、200元等，还可以按备份折扣形式表示，如顾客每支付100件商品、产品的货款，可以收到102件的货物，2件即为备份折扣，等等。在提供商业折扣的情况下，企业应收账款应按扣除商业折扣以后的实际售价金额计价入账。而对折扣额不作单独反映。由于商业折扣一般在交易发生时即已确定，商业折扣仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不在买卖任何一方的账上反映。所以，商业折扣对应收账款入账金额并无实质性的影响。
按税法规定：
第一，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的可按折扣后的金额作为销售额计算增值税；
第二，如果将折扣额另开发票，不论财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
【例4-28】某企业销售甲商品，商品价目单中所列示的价格为每件100元，现销售20件，并给予购货方5%的商业折扣。
（1）确认销售收入和应收账款时：
借：应收账款 2 223
贷：主营业务收入 1 900
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 323
（2）实际收到货款时：
借：银行存款 2 223
贷：应收账款 2 223
（2）现金折扣
所谓现金折扣（Cash Discount），就是销货企业为了鼓励顾客在一定期限内及早偿还货款而从发票价格中让渡给顾客的一定数额的款项。现金折扣对于销货企业来说，称为销货折扣，对于购货企业来说，则称为购货折扣。现金折扣通常用一定的“术语”来表示，如3/10，2/20， N/30（付款期30天，如果在10天内付款可享受3%的现金折扣，如果在11~20天内付款可享受2%的现金折扣，如果在21~30天内付款将全价付款）或“2/10，E.O.M”（月底前付款，如果在10天内付款可享受2%的现金折扣）。销货方提供现金折扣，有利于早日收回货款，加速资金周转，而对于购货方来说，接受现金折扣无异于得到一笔可观的理财收入。例如，在“2/10，N/30”的折扣条件下，如果顾客在10天内付款，就相当于得到36.5%的年收益（2%÷ 20365）它足以补偿因提前付款而发生的利息成本。正因为如此，除非资金严重紧张，顾客一般都会接受现金折扣。现金折扣使得企业应收账款的实收数额，在规定的付款期限内，随着顾客付款时间的推延而增加，因而对会计核算产生影响。对于这种折扣，应收账款的入账价值有两种不同的确认方法，即总价法和净价法。
① 总价法。总价法（Gross Price Method）是按扣除现金折扣之前的发票总金额确认销售收入和应收账款。这种方法假定顾客一般都得不到现金折扣，如果顾客在折扣期内付款而获得现金折扣，实际上是对利益的减让，相当于企业销售收入的减少或理财费用的增加。作为“财务费用”同时冲减相应金额的应收账款。
我国会计准则规定在附有现金折扣销售政策下，企业应采用总价法进行会计处理。
在计算现金折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款提供现金折扣，还是按包含增值税的价款提供现金折扣，两种情况下购买方享有的折扣金额不同。例如，销售价格为1 000元的商品，增值税税额为170元，购买方享有的现金折扣为1%。如果购销双方约定计算现金折扣时不考虑增值税，则购买方应享有的现金折扣金额为10元；如果购销双方约定计算现金折扣时一并考虑增值税，则购买方享有的现金折扣金额为11.7元。
【例4-29】 某企业赊销一批商品，发票价格为20 000元，现金折扣条件为“2/10，1/20， N/30”。该商品的增值税税率为17%。假定销售方是按不包含增值税的价款提供现金折扣在采用总价法时，应作的会计处理如下。
确认销售收入和应收账款时：
借：应收账款 23 400
贷：主营业务收入 20 000
应交税费 ——应交增值税（销项税） 3 400
（1）假如客户于10天内付款，享受到现金折扣时：
借：银行存款 23 000
财务费用 400
贷：应收账款 23 400
（2）假如客户在11~20天内付款，享受到现金折扣时：
借：银行存款 23 200
财务费用 200
贷：应收账款 23 400
（3）假如客户在21~30天内付款，未享受到现金折扣时：
借：银行存款 23 400
贷：应收账款 23 400
② 净价法。净价法（Net Price Method）是按扣除最大现金折扣之后的净额确认销售收入和应收账款。销项税额按实际发生额计价入账。这种方法假定顾客一般都会得到现金折扣，如果顾客超过折扣期付款而丧失了现金折扣，则作为“财务费用”处理。
2.应收账款的核算
为了反映应收账款的增减变动及其结存情况，企业应设置“应收账款”科目，不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的账款也在“应收账款”科目核算。“应收账款”科目的借方登记应收账款的增加，贷方登记应收账款的收回及确认的坏账损失，期末余额一般在借方，反映企业尚未收回的应收账款；如果期末余额在贷方，则反映企业预收的账款。
【例4-30】甲公司采用托收承付结算方式向乙公司销售商品一批，货款300 000元，增值税额51000元，以银行存款代垫运杂费6000元，已办理托收手续。甲公司应作如下会计处理：
借：应收账款 357 000
贷：主营业务收入 300 000
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 51 000
银行存款 6 000
需要说明的是，企业代购货单位垫付包装费、运杂费也应计入应收账款，通过“应收账款”科目核算。
甲公司实际收到款项时，应作如下会计处理：
借：银行存款 357 000
贷：应收账款 357 000
企业应收账款改用应收票据结算，在收到承兑的商业汇票时，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。
【例4-31】甲公司收到丙公司交来商业汇票一张，面值10 000元，用以偿还其前欠货款。甲公司应作如下会计处理：
借：应收票据 10 000
贷：应收账款 10 000
4.3.3 预付账款
预付账款（Advance Payable）是指企业按照合同规定预付的款项。
企业应当设置“预付账款”科目，核算预付账款的增减变动及其结存情况。预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。若采用这种账务处理方式，期末应仔细核查“应付账款”账户所属明细账户，有借方余额的，应包括在“预付账款”项目内，以明确区分债权债务。此外，还应按供货单位名称设置明细账，以记录、反映供货单位预付账款的变化。
企业根据购货合同的规定向供应单位预付款项时，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。企业收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”、“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“预付账款”科目；当预付货款小于采购货物所需支付的款项时，应将不足部分补付，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；当预付货款大于采购货物所需支付的款项时，对收回的多余款项应借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。
【例4-32】 甲公司向乙公司采购材料5 000吨，单价10元，所需支付的款项总额50 000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项。甲公司应作如下会计处理：
（1）预付50%的货款时：
借：预付账款 ——乙公司 25 000
贷：银行存款 25 000
（2）收到乙公司发来的5 000吨材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为 50 000元，增值税额为8 500元。
借：原材料 50 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 8 500
贷：预付账款 ——乙公司 58 500
（3）甲公司以银行存款补付所欠款项33 500元。
借：预付账款 ——乙公司 33 500
贷：银行存款 33 500
4.3.4 其他应收款
1.其他应收款
其他应收款（Advance Payable）是指企业除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收及暂付款项。其主要内容包括：
（1）应收的各种赔款、罚款，如因企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；
（2）应收的出租包装物租金；
（3）应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租费等；
（4）存出保证金，如租入包装物支付的押金；
（5）其他各种应收、暂付款项。
为了反映其他应收账款的增减变动及其结存情况，企业应当设置“其他应收款”科目进行核算。“其他应收款”科目的借方登记其他应收款的增加，贷方登记其他应收款的收回，期末余额一般在借方，反映企业尚未收回的其他应收款项。
【例4-33】甲公司在采购过程中发生材料毁损，按保险合同规定，应由保险公司赔偿损失30 000元，赔款尚未收到。
借：其他应收款 ——保险公司 30 000
贷：材料采购 30 000
【例4-34】承【例4-33】，上述保险公司赔款如数收到。
借：银行存款 30 000
贷：其他应收款 ——保险公司 30 000
【例4-35】甲公司以银行存款替副总经理垫付应由其个人负担的医疗费5 000元，拟从其工资中扣回。
（1）垫支时：
借：其他应收款 5 000
贷：银行存款 5 000
（2）扣款时：
借：应付职工薪酬 5 000
贷：其他应收款 5 000
【例4-36】甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10 000元。
借：其他应收款 ——存出保证金10 000
贷：银行存款 10 000
【例4-37】承【例4-36】，租入包装物按期如数退回，甲公司收到出租方退还的押金10000元，已存入银行。
借：银行存款 10 000
贷：其他应收款 ——存出保证金 10 000
2.备用金的核算
企业因业务经营的需要，往往需要一定数额的备用金。备用金（Petty Cash）是指企业内部各车间、部门等周转使用的货币资金，主要包括预付给科室、车间及非独立核算的经营单位等用于日常开支的款项。根据备用金预付的方式不同，备用金分为非定额备用金和定额备用金。不同形式的备用金其会计处理方式也不一样。
（1）非定额备用金
非定额备用金是指单位不按固定定额持有的备用金。其一般做法是，根据实际需要，由财会部门预付用款单位一定时期的备用金数额，用款单位支付备用金后，向财会部门报账核销。备用金支用完毕，再根据需要，由财会部门拨付下一期的备用金。这种方法手续简单，但不便于对备用金的使用进行控制，一般适用于非经常性开支的用款单位。由于用款单位报账核销时，财会部门应不以货币资金补充其备用金，而是作为债权的收回处理，因此，用款单位报销费用时，应借记“管理费用”等科目，贷记“其他应收款 ——备用金”科目。
【例4-38】某企业根据发生的有关非定额备用金的经济业务，编制会计分录如下：
① 以现金拨付销售科备用金500元。
借：其他应收款 ——备用金 ——销售科 500
贷：库存现金 500
② 用款单位报销销售产品运费400元。
借：销售费用 400
贷：其他应收款 ——备用金 ——销售科 400
（2）定额备用金
定额备用金是指用款单位按定额持有的备用金。一般都是定额拨付、先拨后用、用后报销。根据我国现行制度规定，备用金因不属于货币资金，而需在“其他应收款”科目中进行会计处理。
① 定额备用金的管理和控制。为了使企业内部各个部门频繁发生的日常性的小额零星开支，能摆脱常规的繁琐手续而予以简化，对为数较少必须使用现金的各项零星支出，建立定额备用金制度加以控制。
建立定额备用金制度的企业，通常必须预先由会计部门会同有关使用部门确定一笔固定金额的备用金，借以日后发生的各项规定在使用范围内的小额费用之用。这种定额备用金在使用过程中，经管备用金的部门和个人应设置“备用金登记簿”予以记录，应保存能证明其所支付金额的收据、发票及各种用途的报销凭证，以便按规定的间隔日期或在备用金不敷周转时凭有关各种支付凭证向会计部门报销并补足规定的固定金额。报销后会计部门可一次汇总入账，减少不必要的日常审核记账等重复、繁琐的工作。会计部门应经常检查各项备用金的使用情况和备用金登记簿中的各项记录。备用金保管员所保存的收据、报销凭证上的金额和留剩的备用金余额合计数，应与备用金的定额相等。所有收据和报销凭证在向会计部门集中报销并补足备用金后由会计部门保管入账。
② 定额备用金的账务处理。定额备用金的账务处理，企业一般可通过“其他应收款 ——备用金”科目核算，也可设置“备用金”科目反映备用金的使用情况。
a. 建立定额备用金，开设“其他应收款 ——备用金”科目。
企业按照实际情况为各车间、部门确定备用金定额，如200元、500元等，然后，向银行提取现金后由经管备用金的部门或指定人员负责保管。“其他应收款 ——备用金”科目记载的是建立备用金时的定额；除非备用金的定额有改变，需要变动这一余额外，一经建立，在使用和报销补充时都不再通过这一科目记载。
【例4-39】某企业在2009年1月1日拨付总务部门备用金定额500元，则会计部门在建立这一定额备用金拨付总务部门款项时，应编制的会计分录为：
借：其他应收款 ——备用金（总务部门） 500
贷：银行存款 500
b. 动用备用金，支付各项小零星费用。
经管备用金的有关人员在发生日常支付时，需妥善保管好所取得的收据、发票和各种支付凭证。设置“备用金登记簿”详细记载每笔小额零星费用。
c.定额备用金内的报销和补足。
备用金保管员在规定日期或备用金不敷周转时，根据已支用的金额及有关收据付款凭证填制“备用金报告单”或“备用金构成表”，反映本期备用金的支用及剩余情况，凭此向会计部门报销。
会计部门在审核备用金构成表及所附有关单据凭证相符后，补足备用金定额，开具支票交备用金管理员，并根据各项已支付费用的类别，记入适当的科目，编制如下会计分录。
借：管理费用 493
贷：银行存款 493
必须注意：在会计期末，不论备用金是否到规定的报销日期或能否周转，都必须办理报销，补足手续，以确保已支出的费用都在本会计期内记入账册。
d.备用金定额的变动和收回。
企业可根据各车间、部门定额备用金的实际使用情况，在既不使之过多又不使之经常报销补足的情况下，需要增减变动备用金定额时，可借记或贷记“其他应收款 ——备用金”科目以反映调整后的备用金定额。
【例4-40】某企业决定为总务部门增加备用金定额100元，即从原来的500元增加为600元时，则可编制如下的会计分录：
借：其他应收款 ——备用金（总务科） 100
贷：银行存款 100
如决定取消并收回保卫科的备用金150元时，则需编制如下会计分录：
借：库存现金 150
贷：其他应收款 ——备用金（保卫科） 150
4.3.5 应收款项减值
企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。
企业应当设置“坏账准备”科目，核算应收款项的坏账准备计提、转销等情况。企业当期计提的坏账准备应当计入资产减值损失。“坏账准备”科目的贷方登记当期计提的坏账准备金额，借方登记实际发生的坏账损失金额和冲减的坏账准备金额，期末余额一般在贷方，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。
坏账准备可按以下公式计算：
当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额
-“坏账准备”科目的贷方或+“坏账准备”科目的借方
企业计提坏账准备时，按应减记的金额，借记“资产减值损失 ——计提的坏账准备”科目，贷记“坏账准备”科目。冲减多计提的坏账准备时，借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失 ——计提的坏账准备”科目。
【例4-41】2008年12月31日，甲公司对应收丙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为1 000 000元，甲公司根据丙公司的资信情况确定按10%计提坏账准备。2008年年末计提坏账准备的会计分录为：
借：资产减值损失 ——计提的坏账准备 100 000
贷：坏账准备 100 000
企业确实无法收回的应收款项按管理权限报经批准后作为坏账转销时，应当冲减已计提的坏账准备。已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。企业发生坏账损失时，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。
【例4-42】甲公司2009年对丙公司的应收账款实际发生坏账损失30 000元。确认坏账损失时，应作如下会计处理：
借：坏账准备30000
贷：应收账款 30 000
【例4-43】承【例4-42】和【例4-41】，甲公司2009年年末应收丙公司的账款余额为1200 000元，经减值测试，甲公司决定仍按10%计提坏账准备。
根据甲公司坏账核算方法，其“坏账准备”科目应保持的贷方余额为 120 000 元（1200000×10%）；计提坏账准备前，“坏账准备”科目的实际余额为贷方70000（100000-30000）元，因此本年末应计提的坏账准备金额为50 000元（120 000-70 000）。甲公司应作如下会计处理：
借：资产减值损失 ——计提的坏账准备 50 000
贷：坏账准备 50 000
已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。已确认并转销的应收款项以后又收回时，借记“应收账款”、“其他应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记“坏账准备”科目。
【例4-44】 甲公司2010年4月20收到2009年已转销的坏账20 000元，已存入银行。甲公司应作如下会计处理：
借：应收账款 20 000
贷：坏账准备 20 000
借：银行存款 20 000
贷：应收账款 20 000
或：借：银行存款 20 000
贷：坏账准备 20 000
