例8－13 20×7年2月，甲公司决定将处于商业繁华地段的办公楼出租给乙公司，双方签订了租赁协议，租赁期开始日为20×7年7月1日，租赁期限3年。20×7年7月1日，该办公楼公允价值为1.2亿元，其原价为1.1亿元，已提折旧2000万元；甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。20×7年7月1日，甲公司会计处理如下。
借：投资性房地产——成本120000000
累计折旧20000000
贷：固定资产110000000
资本公积——其他资本公积30000000
想一想：投资性房地产的转换与投资性房地产计量模式的转换是一回事吗？
8.4.2 投资性房地产的处置
投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。
企业可以通过对外出售或转让的方式处置投资性房地产，取得投资收益。对于那些由于使用而不断磨损直到最终报废，或者由于遭受自然灾害等非正常损失发生毁损的投资性房地产，应当及时进行清理。此外，企业因其他原因，如非货币性交易等而减少投资性房地产也属于投资性房地产的处置。
企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。
1.采用成本模式计量的投资性房地产的处置
处置采用成本模式进行后续计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面价值，借记“其他业务成本”科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产”科目；按已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目；原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目。
例8－14 甲公司的投资性房地产中有一项已出租写字楼。租赁期满后，甲公司将该栋写字楼以1亿元的价格出售给乙公司，乙公司付清款项。出售时写字楼的成本为9800万元，已计提折旧900万元。甲公司对投资性房地产采用成本模式计量。甲公司会计处理如下。
借：银行存款100000000
贷：其他业务收入100000000
借：其他业务成本89000000
投资性房地产累计折旧9000000
贷：投资性房地产——写字楼98000000
例8－15 20×7年1月，甲公司为了扩大规模，更好地实现资产经营，决定将生产车间从市中心搬迁到郊区。企业决定将厂区原地块继续持有以待增值后转让。该土地使用权的账面余额为500万元，已摊销300万元，剩余使用年限20年，按照直线法摊销，不考虑残值。20×9年12月。甲公司将其出售，取得转让收入620万元。甲公司对投资性房地产采用成本模式计量，不考虑相关税费。甲公司会计处理如下。
①转换日
借：投资性房地产——土地使用权5000000
累计摊销3000000
贷：无形资产——土地使用权5000000
投资性房地产累计摊销3000000
②计提摊销（假设按年）
借：其他业务成本100000
贷：投资性房地产累计摊销100000
③出售时
借：银行存款6200000
贷：其他业务收入6200000
借：其他业务成本1700000
投资性房地产累计摊销3300000
贷：投资性房地产——土地使用权5000000
2.采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置
处置采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目；按其成本，贷记“投资性房地产——成本”科目；按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目。同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”科目。若存在原转换日计入资本公积的金额，则需一并转入其他业务收入，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。
想一想：准则规定，若存在原转换日计入资本公积的金额，则需一并转入其他业务收入。
这种会计处理方法对企业原转换日及处置当期的利润有何影响？
例8－16 甲公司是房地产开发企业，20×7年2月，甲公司决定将自己开发的一栋写字楼出租给乙公司，双方已签订租赁协议，租赁期开始日为20×7年3月1日。20×7年3月1日，该写字楼的账面余额为4600万元，公允价值为4900万元。20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为5000万元。20×8年7月租赁期满，甲公司收回该写字楼，并以5800万元出售，款项已收讫。甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲公司会计处理如下。
①20×7年3月1日，存货转换为投资性房地产
借：投资性房地产——成本49000000
贷：开发产品46000000
资本公积——其他资本公积3000000
②20×7年12月31日，公允价值变动
借：投资性房地产——公允价值变动1000000
贷：公允价值变动损益1000000
③20×8年7月，出售投资性房地产
借：银行存款58000000
贷：其他业务收入58000000
借：其他业务成本50000000
贷：投资性房地产——成本49000000
——公允价值变动1000000
同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入
借：公允价值变动损益1000000
贷：其他业务收入1000000
将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入
借：资本公积——其他资本公积3000000
贷：其他业务收入3000000
本章小结
投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。可作为投资性房地产的有已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。自用房地产及作为存货的房地产不属于投资性房地产。
投资性房地产同时满足一定条件才能予以确认。投资性房地产应当按照成本进行初始计量。
外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。
与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本；不满足确认条件的，应当在发生时计入当期损益。
企业在资产负债表日一般采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，并同时满足一定条件的，可以采用公允价值模式进行后续计量。
采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产。
当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。
关键术语
投资性房地产Investment Property
成本计量模式Cost Pattern
公允价值计量模式Fair Value Pattern
投资性房地产转换Conversion of Investment Property
投资性房地产处置Disposal of Investment Property
土地使用权Land Use Right
思考与讨论题
1.投资性房地产准则对投资性房地产的计量以成本模式为主导，同时谨慎、适当地引入了公允价值模式，请论述其意义。
2.我国投资性房地产准则为什么不全面采用公允价值模式或者单一采用成本模式？这与我国会计所处的经济环境有什么关联？是否体现了会计环境对会计的影响？
3.成本计量模式和公允价值计量模式分别对日常投资性房地产的会计核算有何影响？
4.对投资性房地产，在持有期间获得的收益如何核算？
5.请谈谈有哪些比较合适的方法可以确定投资性房地产的公允价值？
6.投资性房地产与固定资产、无形资产及存货之间有什么联系？
7.在会计处理方面，投资性房地产的处置与无形资产、固定资产的处置相比较，有何差异？
为什么？
1.南海房地产公司（以下简称南海公司）将一幢自己开发的商品房对外出租，租赁期开始日是20×7年1月1日，租期3年，每年12月31日收取租金85万元。出租时，该幢商品房的成本为3000万元，公允价值为3300万元。20×7年12月31日，该幢商品房的公允价值为3250万元；20×8年12月31日，该幢商品房的公允价值为3210万元；20×9年12月31日，该幢商品房的公允价值为3150万元；2010年1月5日将该幢商品房对外出售，收到3190万元存入银行。南海公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。
要求：编制南海公司上述经济业务的会计分录（按年确认公允价值变动损益和确认租金收入）。
2.南瑞股份有限公司（以下简称南瑞公司）是增值税一般纳税人，适用增值税税率17%。
不考虑除增值税以外的其他税费。南瑞公司自20×7年起有关房地产的业务如下。
（1）20×7年9月，南瑞公司与甲公司签订租赁协议，将原来作为办公使用的一栋写字楼出租，租赁开始日为20×7年10月1日，租赁期1年，甲公司按月支付租金15万元。该写字楼原价3600万元，使用年限30年，按直线法计提折旧，预计净残值为零，已计提折旧300万元，未计提减值准备。南瑞公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量，（2）20×7年12月，南瑞公司对这栋写字楼进行日常维修，共发生维修支出2.8万元。
（3）20×8年3月31日，该写字楼所在地有活跃的房地产交易市场，并能够从房地产交易市场上取得同类的市场价格及相关信息，南瑞公司决定采用公允价值模式对该写字楼进行计量。
20×8年3月31日，该写字楼公允价值为4000万元，南瑞公司按净利润的10%计提盈余公积。
（4）20×8年10月，甲公司租约合同到期，南瑞公司收回写字楼。为了提高写字楼的租金收入，南瑞公司收回写字楼后又进行了装修，同时与乙公司签订经营租赁合同，约定自装修完工时将写字楼出租给乙公司。20×8年12月，写字楼装修完工，发生支出120万元。
要求：
（1）编制南瑞公司出租写字楼的有关分录。
（2）编制对写字楼维修的有关分录。
（3）编制改变后续计量模式的有关分录。
（4）编制装修的有关分录。
案例分析与专题
1.2007年4月19日，北辰实业公布2006年报，年报表示在执行新企业会计准则后，“公司经过评估决定将选择采用成本模式对投资性房地产进行核算，因而公司的利润和股东权益不会受此影响”。
北辰实业同时在境内外公开发行股票，国际财务报告准则中所规定的基准模式是公允价值模式，因此，北辰实业在按境外会计准则所编制的财务报告中对“投资物业按公平值列账”，除尚未确定未来用途之土地外，均由独立估值师每年估值一次，将“公平值收益”（即公允价值变动部分）计入损益。所以北辰实业所编制的境内外两份财务报告存在“会计准则上的差异”。
北辰实业今后在按境外会计准则所编制的财务报告中仍将继续采用公允价值模式，其分别按境内外会计准则编制的两份财务报告间的差异短期内尚无法消除。
请分析：
（1）与国际财务报告准则相比，我国投资性房地产准则在哪些方面与其存在差异？
（2）如何看待我国投资性房地产准则与国际财务报告之间的差异？我国上市公司执行新会计准则，协调小组的意见是什么？国际会计准则理事会的态度是什么？你的观点如何？
2.朗明明公司于20×4年开始建造一栋楼房，工程于20×5年12月完工并达到预计可使用状态，随后与某机构签订协议，将新建楼房出租给该机构用作办公场所，租赁期为两年。朗明明公司开发此楼房累计发生各项支出2500万元，该楼房预计使用年限为50年，采用直线法进行摊销，不考虑残值，每年租金收入为240万元，每年末对房产进行评估，由于该栋楼房所处地段地价上涨较快，20×6年12月31日，公允价值为2700万元。
请分析：
（1）分别按两种计量模式对朗明明公司的该项投资性房地产进行账务处理。
（2）分析不同计量模式对公司当年利润的影响。
