股份有限公司发行股票时，会发生发行费用。股票发行费用是指与股票发行直接相关的费用，包括股票支付的手续费、佣金及与发行股票直接相关的费用。股份有限公司通常是委托证券公司发行股票，股票发行完毕后，证券公司将发行金额扣除发行费用后的数额交付给股份有限公司。
股份有限公司发行股票支付的发行费用从溢价收入中扣除；溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。
发行股票应通过“股本”账户进行核算。该账户的贷方登记按照核定的股份总额发行的股票面值；借方登记按法定程序报经批准注销的股票面值；余额在贷方，反映公司的股本实有额。
股本账户应按普通股、优先股等股票类别设置明细账，进行明细分类核算。
例12－1 20×7年6月1日，甲股份有限公司委托A证券公司按面值发行普通股5000000股，每股面值1元；优先股100000股，每股面值5元；普通股的发行价格为每股2元，优先股的发行价格为每股6元；发行费用为发行收入的1%，收到转来的证券公司扣除发行费用后的认股款。甲公司会计处理如下。
发行费用＝（5000000×2＋100000×6）×1%＝106000（元）
扣除发行费用的认股款＝10600000－106000＝10494000（元）
借：银行存款10494000
贷：股本——普通股5000000
——优先股500000
资本公积——股本溢价4994000
想一想：若股票溢价为10000元，甲公司应如何进行会计处理？
（2）可转换优先股的发行与转换核算
可转换证券主要包括可转换为普通股股票的公司债券和可转换为普通股股票的优先股股票。
可转换债券已在本书第11章述及，这里仅介绍可转换优先股的核算。
发行可转换优先股时，其账务处理与不可转换优先股相同，当股东将优先股转换成普通股时，若转换时优先股的面值等于普通股的面值，可直接将两种股份转账；若转换时优先股的面值大于普通股的面值，其差额应增加资本公积；若转换时优先股的面值小于普通股的面值，其差额应先冲减优先股发行时的溢价收入，不足冲减的数额冲减留存收益（先冲减盈余公积，不足的再冲减未分配利润）。
例12－2 甲公司发行面值为10元的可转换优先股40000股，按面值发行。甲公司会计处理如下。
借：银行存款400000
贷：股本——可转换优先股400000
假设该优先股全部转化为普通股，合同规定，1股优先股可转换为面值为1元的普通股10股。甲公司会计处理如下。
借：股本——可转换优先股400000
贷：股本——普通股400000
若合同规定，1股优先股可转换为面值为1元的普通股7.5股。甲公司会计处理如下。
借：股本——可转换优先股400000
贷：股本——普通股300000
资本公积100000
想一想：若合同规定：1股优先股可转换为面值为1元的普通股15股，甲公司应如何进行会计处理？
12.2.4 公司经营期间资本（或股本）变动的核算
根据我国有关法律规定，企业资本（或股本）在经营期间除符合增资条件，并经有关部门批准增加注册资本或企业按法定程序报经批准减少注册资本外，不得随意变动。
1.企业增资的核算
企业符合增资条件，并经有关部门批准，在办理增资手续后，可增加注册资本。企业增加注册资本的途径主要有：原股东追加投资和新增加的投资者投资、资本公积转增资本、盈余公积转增资本、采用发放股票股利方式增资等。
（1）原股东追加投资和新增加的投资者投资
企业按规定增资扩股，接受原股东追加投资和新增加的投资者投资时，应按实际收到的款项或其他资产，借记“银行存款”等科目，贷记“实收资本”（或“股本”）、“资本公积——资本溢价”（或“股本溢价”）科目。
（2）资本公积转增资本（或股本）
企业用资本公积转增资本（或股本）时，应按照转增的实收资本或股本金额，借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。
（3）盈余公积转增资本
企业用盈余公积转增资本（或股本）时，应按照转增的实收资本或股本金额，借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。
企业将资本公积、盈余公积转增资本，应注意：若为独资企业，直接结转即可；若为股份有限公司或有限责任公司，则应按其原投资者所持股份，同比例增加各股东的股权，记入“实收资本”或“股本”科目的各投资者明细科目，以保持增资后的资本结构不变；按《公司法》规定，用法定盈余公积转增资本，转增后的盈余公积不得少于注册资本的25%。
（4）采用发放股票股利方式增资
股份有限公司经股东大会或类似机构批准采用发放股票股利方式增资时，公司应在实施该方案并办理完增资手续后，根据实际发放的股票股利额，借记“利润分配——转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目。若实际发放的股票股利的金额与股票票面的金额不一致，应按其差额贷记“资本公积——股本溢价”科目。
（5）可转换公司债券持有人行使转换权利
详见本书第11章“负债”。
（6）企业将重组债务转为资本
详见本书第16章“债务重组”。
（7）以权益结算的股份支付的行权
以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应在行权日，按实际行权情况确定的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按应计入实收资本或股本的金额，贷记“实收资本”或“股本”科目。
2.企业减资的核算
按照《公司法》规定，公司不得自行减少注册资本，企业由于生产规模缩小，资本过剩或由于发生重大亏损等原因，通过法定程序，经政府部门批准、股东会议决议，可宣告减少注册资本。
（1）非股份有限公司减资
企业因资本过剩而减资，应返还投资，按返还投资金额，借记“实收资本”科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。同时，企业应当将因减资而使股份发生变动的情况，在“实收资本”的有关明细科目及备查账簿中详细记录。
（2）股份有限公司减资
公司不得收购本公司股份。但是，有下列情形之一的除外：
①减少公司注册资本；
②与持有本公司股份的其他公司合并；
③将股份奖励给本公司职工；
④股东因对股东大会做出的公司合并、分立决议持异议，要求公司收购其股份。
公司收购本公司股份后，属于第①项情形的，应当自收购之日起10日内注销；属于第②项、第④项情形的，应当在6个月内转让或者注销。公司依照第③项规定收购的本公司股份，不得超过本公司已发行股份总额的5%；用于收购的资金应当从公司的税后利润中支出；所收购的股份应当在1年内转让给职工。
股份有限公司减资的会计处理如下。
①按法定程序减少股本，应借记“股本”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。
②采用收购本公司股票方式减资，应按实际支付的金额，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”等科目。注销库存股时，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额冲减股票发行时原计入资本公积的溢价部分，借记“资本公积——股本溢价”科目，回购股票价格超过上述冲减“股本”及“资本公积——股本溢价”科目的部分，依次借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等科目；如果回购价格低于回购股份所对应的股本，注销库存股的账面余额与冲减股本的差额作为增加股本溢价处理，按回购股份所对应的股本面值，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额贷记“资本公积——股本溢价”科目。
（3）中外合作经营企业在合作期间归还投资者的投资
中外合作经营企业按照合同规定在合作期间归还投资者的投资，借记“实收资本——已归还投资”科目，贷记“银行存款”科目；同时，借记“利润分配——利润归还投资”科目，贷记“盈余公积——利润归还投资”科目。清算时，借记“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等科目，贷记“实收资本——已归还投资”、“银行存款”等科目。
12.3 资本公积
12.3.1 资本公积的含义及构成
资本公积是指企业收到投资者出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的部分及直接记入所有者权益的利得和损失等。资本公积由全体股东享有，在转增资本时，按投资者在实收资本（股本）中所占比例，分别转增各投资者的投资额。资本公积与盈余公积同属于所有者权益，但两者不同。盈余公积是从净利润中取得的，而资本公积具有特定来源，与公司净利润无关。
资本公积主要由资本（或股本）溢价和其他资本公积构成。企业应设置“资本公积”账户，用来核算资本公积的增减变动及结余情况。该账户性质属于所有者权益类，其贷方登记资本公积的增加，借方登记资本公积的减少，余额在贷方，反映企业实有的资本公积。在“资本公积”总账下，还应设置“资本（或股本）溢价”、“其他资本公积”明细科目，进行明细分类核算。
12.3.2 资本公积的确认与计量
1.资本溢价或股本溢价
（1）资本溢价
资本溢价是指非股份有限公司的投资者投入的资金超过其在注册资本中所占份额的部分。在公司创立时，投资者的出资额全部记入“实收资本”科目。在公司扩大规模并有新的投资者加入时，为了维护原有投资者的权益，新加入的投资者的出资额并不一定全部作为实收资本。因为走上正常生产经营的公司，其资本利润率一般高于初创阶段，原有投资者为此付出了代价。同时，公司经营过程中实现利润的一部分，形成留存收益，公司的净资产往往大于其注册资本。按照《公司法》的规定，有限责任公司的股东以其所占公司注册资本的份额，分享收益和享有表决权。因此，新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额，才能取得与原有投资者相同的投资比例。在会计处理上，应将与注册资本份额相等的新增资本记入“实收资本”科目，将为达到投资目的而多缴入的资本作为资本溢价，记入“资本公积”科目。
例12－3 甲公司由A、B、C股东各出资200万元设立，设立时的实收资本为600万元。经过3年的经营，公司留存收益为300万元。此时D投资者愿意加入甲公司，并愿意出资300万元占该企业股份的25%。甲公司会计处理如下。
借：银行存款3000000
贷：实收资本——D股东2000000
资本公积——资本溢价1000000
（2）股本溢价
股本溢价是指股份有限公司的股东投入的资金超过其在注册资本中所占份额的部分。股东按其持有公司股份享有权利并承担义务，公司的股本总额是按照股票的面值与股份总额的乘积来计算的。国家规定，实收资本总额应与注册资本相等。因此，公司发行股票等于面值部分的发行收入，记入“股本”科目，超过面值的发行收入扣除发行费用后，应作为股本溢价记入“资本公积”科目。有关核算实例可参见本章“股票发行”的有关章节。
2.其他资本公积的会计处理
其他资本公积是除资本溢价或股本溢价以外所形成的资本公积，主要包括直接记入所有者权益的利得和损失。
（1）采用权益法核算的长期股权投资
具体核算参见本书第5章“长期股权投资”。
（2）以权益结算的股份支付
以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应按权益工具授予日的公允价值，借记“管理费用”等科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
（3）存货或自用房地产转换为投资性房地产
具体核算参见本书第8章“投资性房地产”。
（4）可供出售金融资产公允价值变动
具体核算参见本书第3章“金融资产”。
（5）金融资产重分类
按照金融工具确认和计量准则的规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的可供出售的金融资产，应当在其公允价值能够可靠计量时改为按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值的差额记入“资本公积——其他资本公积”科目，在其发生减值或终止确认时转出，记入当期损益。
想一想：新旧会计准则对其他资本公积构成的界定有何不同？
12.4 留存收益
12.4.1 留存收益的性质
留存收益是指通过企业的生产经营而形成的内部积累，是企业的税后利润减去所分派的股利后留存企业的部分。
投资者投入企业的资金，通过企业的生产经营活动，不仅要保持原有投资的完整，而且要力求超过原有投资的价值，即盈利。企业盈利扣除按规定交纳的税费后的余额，称为净利润。净利润的一部分可按协议、合同或公司章程的有关规定，在企业投资者之间进行分配，作为投资者的投资所得；另一部分则留下来，用于扩大其生产经营规模，以便今后为投资者创造更多的利润，或用于建立风险基金，弥补将来可能出现的亏损。留存下来的净利润，均为企业投资者所有，属于所有者权益。留存收益由盈余公积和未分配利润构成。
