企业应当披露的重要会计估计包括存货可变现净值的确定、采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定、固定资产的预计使用寿命与净残值、固定资产的折旧方法、生物资产的预计使用寿命与净残值、各类生产性生物资产的折旧方法、使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值等。
（5）会计政策和会计估计变更及差错更正的说明
（6）报表重要项目的说明
企业应当以文字和数字描述相结合，尽可能以列表形式披露报表重要项目的构成或当期增减变动情况，并且报表重要项目的明细金额合计，应当与报表项目金额相衔接。一般按照资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表的顺序及其项目列示的顺序进行披露。
（7）其他需要说明的重要事项
主要包括或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等，具体的披露要求须遵循相关准则的规定。
14.6.2 会计政策、会计估计变更和差错更正
1.会计政策变更
会计政策变更是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。为保证会计信息的可比性，一般情况下，企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。但是，法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更及会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息时，可以变更会计政策。
另一方面，本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策，以及对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策，不属于会计政策变更。
会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下，企业应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。
在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。
（1）追溯调整法
追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时，就采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。通常由以下几步构成。
第一步，计算会计政策变更的累积影响数。
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。可以通过以下计算步骤获得：根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；计算两种会计政策下的差异；计算差异的所得税影响金额；确定前期中的每一期的税后差异；计算会计政策变更的累积影响数。
第二步，编制相关项目的调整分录。
第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额。
第四步，附注说明。
采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间上一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。因此，追溯调整法是将会计政策变更的累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，而不计入当期损益。
（2）未来适用法
未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。
在未来适用法下，企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。
例14－7 甲公司20×5年、20×6年分别以2250000元和550000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从20×7年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为33%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4500万股。
根据上述资料，甲公司的会计处理如下。
（1）计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数。
甲公司20×7年12月31目的比较财务报表列报前期最早期初为20×6年1月1日。
甲公司在20×5年年末按公允价值计量的账面价值为2550000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为2250000元，两者的所得税影响合计为99000元，两者差异的税后净影响额为201000元，即为该公司2006年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。
甲公司在20×6年年末按公允价值计量的账面价值为3200000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为2800000元，两者的所得税影响合计为132000元，两者差异的税后净影响额为268000元，其中，201000元是调整20×6年累积影响数，67000元是调整20×6年当期金额。
甲公司按照公允价值重新计量20×6年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了100000元，所得税费用少计了33000元，净利润少计了67000元。
（2）编制有关项目的调整分录。
对20×5年有关事项的调整分录：
①调整交易性金融资产
借：交易性金融资产——公允价值变动300000
贷：利润分配——未分配利润201000
递延所得税负债99000
②调整利润分配
借：利润分配——未分配利润（201000×15%）30150
贷：盈余公积30150
对20×6年有关事项的调整分录：
①调整交易性金融资产
借：交易性金融资产——公允价值变动100000
贷：利润分配——未分配利润67000
递延所得税负债33000
②调整利润分配
借：利润分配——未分配利润（67000×15%）10050
贷：盈余公积10050
（3）财务报表调整和重述（财务报表略）。
甲公司在列报20×7年财务报表时，应调整20×7年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。
①资产负债表项目的调整：调增交易性金融资产年初余额400000元；调增递延所得税负债年初余额132000元；调增盈余公积年初余额40200元；调增未分配利润年初余额237800元。
②利润表项目的调整：调增公允价值变动收益上年金额100000元；调增所得税费用上年金额33000元；调增净利润上年金额67000元；调增基本每股收益上年金额0.0015元。
③所有者权益变动表项目的调整：调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额30150元，未分配利润上年金额170850元，所有者权益合计上年金额201000元；调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额10050元，未分配利润本年金额56950元，所有者权益合计本年金额67000元。
（4）会计政策变更的披露
企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：
①会计政策变更的性质、内容和原因，包括对会计政策变更的简要阐述、变更的日期、变更前采用的会计政策和变更后所采用的新会计政策及会计政策变更的原因；②当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额；③无法进行追溯调整的，说明该事实和原因及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。
2.会计估计变更
（1）会计估计变更的会计处理
会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理，如果会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。
例14－8 甲公司20×7年12月对应收乙公司的销货款100000元计提了10%的坏账准备。
20×8年5月得知乙公司财务周转困难，所欠货款偿还风险加大，于是按照30%的坏账准备金率重新估计可能发生的坏账损失。
这个变更事项属于会计估计变更，按照未来适用法，甲公司从20×8年5月开始按照新的估计即30%的坏账准备金率对应收乙公司的销货款计提减值准备。20×7年12月按照10%计提的坏账准备，不再调整。
20×8年5月补提坏账准备20000元，会计分录如下：
借：资产减值损失20000
贷：坏账准备20000
（2）会计估计变更的披露
企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：
①会计估计变更的内容和原因，包括变更的内容、变更日期及会计估计变更的原因；②会计估计变更对当期和未来期间的影响数，包括会计估计变更对当期和未来期间损益的影响金额，以及对其他各项目的影响金额。
3.前期差错更正
（1）前期差错更正的概念
前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：
①编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；②前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。
没有运用或错误运用上述两种信息而形成前期差错的情形包括：计算及账户分类错误，采用法律、行政法规或者国家统一的会计制度等不允许的会计政策，对事实的疏忽或曲解，以及舞弊，在期末对应计项目与递延项目未予调整，漏记已完成的交易，提前确认尚未实现的收入或不确认已实现的收入，资本性支出与收益性支出划分差错，等等。
如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表使用者根据财务报表所做出的经济决策，则该项目的遗漏或错误是重要的。如果财务报表中包含重要差错，或者差错不重要但是故意造成的，即应认为该财务报表未遵循企业会计准则的规定进行编报。在当期发现的当期差错，应当在财务报表发布之前予以更正。当重要差错直到下一期间才被发现，就形成了前期差错。
想一想：企业存货的盘亏和盘盈是否属于会计差错？
（2）前期差错的会计处理
①不重要的前期差错的处理。对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目；属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。
②重要的前期差错的处理。企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。
具体地说，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，通过下述处理对其进行追溯更正：追溯重述差错发生期间列报的前期比较金额；如果前期差错发生在列报的最早前期之前，则追溯重述列报的最早前期的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额。
对于发生的重要前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整财务报表相关项目的期初数。
（3）前期差错更正的披露
企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：①前期差错的性质；②各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；③无法进行追溯重述的，说明该事实和原因及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。
例14－9 甲公司在20×7年发现，20×6年公司漏记一项无形资产的摊销费用150000元，但在所得税申报表中扣除了该项费用。假设20×6年适用所得税税率为33%，对上述摊销费用记录了49500元的递延所得税负债，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。该公司发行股票份额为1800000股。
（1）分析差错的影响数。
20×6年少计摊销费用150000多计所得税费用（150000×33%）49500多计净利润100500多计递延所得税负债（150000×33%）49500多提法定盈余公积10050多提任意盈余公积5025（2）编制有关项目的调整分录。
①补提摊销费用
借：以前年度损益调整150000
贷：无形资产150000
②调整递延税款
借：递延所得税负债49500
贷：以前年度损益调整49500
③将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配
借：利润分配——未分配利润100500
贷：以前年度损益调整100500
